La controverse réalisation anticipation – comptabiliser ou enregistrer les résultats

C'est sur l'opposition de ces deux concepts que portent depuis longtemps les controverses périodiquement renouvelées; la question est plus précisément de savoir s'il faut, ou non, attendre la réalisation des résultats pour les enregistrer, ou si l'on peut les comptabiliser même lorsqu'ils ne sont que potentiels c'est à dire anticipés et, au mieux, aléatoires.

Cette question met en cause l'attitude déterministe généralement attribuée à l'usage comptable; l'imputation est elle fondée ? En fait nous allons constater que, pour des raisons historiques et sous la pression du Droit, la tradition est orientée dans une perspective déterminée ces raisons sont plus ou moins directement remises en cause et, en vérité, la question controversée ne peut recevoir une réponse simple.

En premier lieu, il faut observer que le coût du bien (ou droit) entré par acquisition ne correspond pas, lui même, à une notion aussi évidente qu'on pourrait le penser. Est il constitué par tous les éléments de l'obligation consentie ou seulement par certains de ces éléments, et/ou faut il y ajouter d'autres éléments ?

Sur le dernier point, on sait qu'il est, courant que des coûts induits d'insertion d'un élément nouveau dans l'organisation préexistante s'étalent dans le temps postérieurement à l'entrée, et qu'ils ne sont pas toujours,

Facilement identifiables en tant que tels (exemples : coûts de formation entraînés par l'installation d'un ordinateur, péremptions et coûts d'apprentissage liés à une modernisation d'équipements, etc.).
Inversement, les accessoires à l'échange lui même font ils ou non partie intégrante du « coût » (exemples : frais d'actes, montant de commissions, de courtages, etc.).

La réponse qui ressort des usages n'est pas exempte d'ambiguïtés, ni d'anticipations plus ou moins équivoques; au surplus, elle varie dans le temps :

Autant pour des raisons d'opportunité fiscale que par prudence dans l'établissement d'un coût certain des actifs entrés, on n'inclut généralement pas dans l'évaluation les éléments du coût d'insertion qui ne sont pas connus au moment de l'entrée du bien; ces éléments sont alors intégrés parmi les charges courantes des périodes au cours desquelles on les constate ;
On écarte du coût d'entrée ceux des éléments de l'appauvrissement constaté dans le cadre de l'obligation consentie qui seraient sans influence sur le montant d'une revente ultérieure à la mise en usage; selon leur importance, ils sont en conséquence

Soit constatés à la charge de la période d'entrée;
Soit « stockés » sous la forme de « Frais d'établissement » et étalés sur la charge des périodes ultérieures.

Le P. C. G. 57, rejoint finalement par le P. C. R. dans sa version du 27 avril 1982, établit à cet égard une distinction entre certains frais (frais d'actes, etc.) et frais de transport, d'installation etc., liés à l'entrée en magasin ou la mise en état d'utilisation du bien acquis; les charges exclues du coût d'acquisition peuvent être, on l'a vu, étalées sur plusieurs exercices.

On ne peut nier que cette dichotomie des coûts d'entrée repose en définitive aussi sur une anticipation.

On ne peut éviter de rappeler, par ailleurs, la différence de point de vue qui sépare le juriste du financier (et de l'économiste dans ce cas) pour ce qui concerne la rémunération des capitaux propres pour le financier, le dividende est un coût au même titre que les intérêts payés aux capitaux empruntés; en termes de Droit, le dividende est une partie du bénéfice, sur lequel il est normalement prélevé. La notion d'obligation que nous avons mise en relief confirme bien qu'une anticipation portant sur la réalisation de tels bénéfices ne pourrait y figurer qu'au titre d'une obligation contractée vis-à-vis de soi-même; la logique et le Droit convergent donc ici et justifient l'exclusion d'intérêts sur fonds Propres dans les coûts d'entrée ou de production. Mais il est clair que, si l'on souhaitait néanmoins les inclure, il serait facile de le faire en faisant jouer, en contrepartie de cette inclusion, le compte d'inventaire permanent des potentialités.

La réponse amorcée à la question du déterminisme comptable serait incomplète si l'on ne commentait pas comme elle mérite une anticipation nettement spécifique: elle ne concerne qu'exceptionnellement l'entrée et généralement le séjour ultérieur des biens et droits en cours d'usage; elle n'apporte d'ailleurs pas une réponse sans équivoque à la controverse réalisation anticipation: c'est la règle de la prudence.